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REGIME DEL GRUPPO IVA: ATTUAZIONE IN ITALIA E IN SPAGNA

Di Federico Broglia

Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate pubblicato lo scorso 20 settembre, è stato approvato il Modello con relative istruzioni ministeriali per la dichiarazione di costituzione del Gruppo IVA.

Ricordiamo che la Legge di Bilancio 2017 ha previsto come, a partire dall’anno 2018, i soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato esercenti attività d’impresa, arte o professione, per i quali ricorrano congiuntamente i vincoli finanziario, economico e organizzativo, possano presentare l’opzione per applicare il Regime del Gruppo IVA. In Italia il nuovo regime avrà decorrenza effettiva a partire dal prossimo 1° gennaio 2019.

In data 6 aprile 2018, il Ministero dell’Economia e delle Finanze ha emanato il decreto attuativo relativo alla disciplina del Gruppo IVA, con il quale oltre a stabilire che per questo primo anno la dichiarazione di opzione dovrà essere presentata entro il maggior termine del 15 novembre 2018, ha provveduto a disciplinare i principali aspetti operativi del nuovo regime.

Ricordiamo che l’articolo 11 della direttiva 2006/112/EC del Consiglio (di seguito anche “Direttiva IVA”), del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune dell’Imposta sul Valore Aggiunto, offre agli Stati membri la possibilità di introdurre regimi unitari di applicazione dell’imposta riservati alle entità appartenenti ad un gruppo societario. La formulazione della norma dal punto di vista letterale è oltremodo semplice ed immediata: “Previa consultazione del comitato  consultivo  dell’imposta  sul  valore aggiunto (in seguito denominato  «comitato  IVA»),  ogni  Stato  membro  può considerare  come  un  unico  soggetto  passivo  le  persone  stabilite  nel territorio dello stesso Stato membro che siano giuridicamente  indipendenti, ma strettamente vincolate fra loro  da  rapporti  finanziari,  economici  ed organizzativi”.

Nella Comunicazione al Consiglio e al Parlamento europeo n. 325 del 2 luglio 2009, contenente alcune linee guida relativamente all’applicazione dell’articolo 11 della Direttiva IVA, al fine di armonizzare il regime in commento fra i diversi Stati membri, la Commissione Europea ricordava che erano 15 i Paesi membri ad aver adottato, con diverse opzioni, il regime dell’IVA di Gruppo: Austria, Belgio, Repubblica Ceca, Cipro, Danimarca, Estonia, Finlandia, Germania, Ungheria, Irlanda, Paesi Bassi, Romania, Spagna, Svezia e Regno Unito.

L’Italia, al contrario, sin dal lontano 1979 (art. 73 comma 3 DPR 633/1972 e DM attuativo 13 dicembre 1979) aveva istituito la procedura della “Liquidazione IVA di Gruppo”, che tuttavia non fu considerata quale implementazione dell’opzione concessa dalla Direttiva IVA, in quanto consentiva (e consente) unicamente la compensazione delle posizioni di debito-credito IVA maturate in capo alle singole società aderenti, le quali mantengono agli effetti applicativi del tributo perfetta autonomia.

La Legge di Bilancio 2017 ha pertanto profondamente innovato il sistema tributario italiano, disegnando il nuovo istituto nella versione più ampia e piena concessa dalla Direttiva europea, e ponendosi quindi tra i Paesi europei più avanzati in questo ambito. Di seguito evidenziamo le caratteristiche di funzionamento del nuovo regime, come delineate dal provvedimento attuativo in commento:

  • OPZIONE “ALL-IN”: ai sensi dell’art. 70-quater del D.P.R. 633/1972, il gruppo IVA si costituisce a seguito di un’opzione esercitata da tutti i soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato per i quali ricorrano congiun­tamente – al momento dell’esercizio dell’opzione e comunque già dal 1° luglio dell’anno precedente a quello in cui ha effetto l’opzione (art. 1, co. 1, del D.M. 6 aprile 2018) – i vincoli finanziario, economico e organizzativo di cui al precedente art. 70-ter del D.P.R. 633/1972.
  • NUOVO SOGGETTO TRIBUTARIO: al Gruppo viene attribuito un numero di partita IVA unico, a cui verranno associati tutti i codici fiscali dei partecipanti, e l’Agenzia comunicherà i dati dei partecipanti al Gruppo a chi ne faccia richiesta.
  • EFFETTO DI SOSTITUZIONE: l’esercizio dell’opzione determina in capo al Gruppo l’assunzione di tutti i diritti e gli obblighi derivanti dall’applicazione delle disposizioni in materia di Imposta sul Valore Aggiunto; pertanto, le operazioni attive e passive effettuate verso terzi dai singoli partecipanti al Gruppo si considerano realizzate da e verso il Gruppo stesso, il quale attraverso il proprio Rappresentante dovrà adempiere a tutti gli obblighi tributari prescritti dalla Legge IVA.
  • IRRILEVANZA DEGLI SCAMBI INFRAGRUPPO: quale elemento di maggior rilievo, la nascita del Gruppo IVA ha come conseguenza che le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate tra due membri del Gruppo, siano escluse da IVA, ovvero non rilevanti ex art. 2 e 3 del DPR n. 633/1972.

In sintesi i principali vantaggi del Gruppo IVA italiano si possono così riassumere:

  • non rilevanza ai fini IVA delle operazioni di cessione di beni e di prestazione di servizi effettuate all’interno del Gruppo, con evidenti benefici in caso di entità aderenti che abbiano differenti pro-rata di detrazione, o con posizioni a cronico credito di IVA (si pensi al caso degli esportatori abituali);
  • possibilità per i gruppi societari che effettuano in prevalenza operazioni esenti, prive del diritto alla detrazione dell’imposta, di incorporare nel Gruppo IVA società controllate che forniscano servizi accessori (ad es. servizi informatici, di fornitura di tecnologia ecc…) evitando così il costo occulto derivante dalla mancata detrazione dell’IVA;
  • determinazione di un pro-rata di detrazione unitario per il Gruppo IVA, influenzato unicamente dalle attività che le entità del Gruppo effettuano verso i terzi non appartenenti al Gruppo medesimo;
  • semplificazione amministrativa, in quanto gli obblighi e gli adempimenti relativi al tributo gravano soltanto sul Gruppo IVA come unico soggetto passivo (il che comporta ad esempio che sia il Gruppo e non più i singoli membri a presentare la dichiarazione annuale IVA);
  • consolidazione diretta ed immediata delle posizioni debitorie e creditorie delle diverse entità appartenenti al Gruppo.

In Italia, queste ultime settimane dell’anno sono dedicate alle valutazioni: i principali gruppi bancari, finanziari, assicurativi, del settore sanitario e di tutti gli altri settori incisi dalla perdita di IVA conseguente al pro-rata di detrazione, stanno ultimando i propri calcoli di convenienza per decidere se e quando aderire.

E in Spagna (cenni)?

El artículo 11 de la Directiva 2006/112/EC del Consejo (en adelante también “Directiva IVA”) del 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, ha sido incorporada en el régimen tributario español mediante la Ley 36/2006, bajo la denominación de Régimen Especial del Grupo de Entidades (en adelante también REGE).

La normativa española reguladora del REGE está recogida en la Ley del IVA, artículos 120, y 163 quinquies y siguientes de la Ley 37/1992, así como en los artículos 30 y 61 bis y siguientes del Reglamento del IVA. El REGE no permite la creación de un sujeto tributario autonomo.

La finalidad perseguida por el régimen es doble:

  • Evitar costes financieros derivados de la existencia de saldos de IVA a favor y saldos en contra resultantes de las autoliquidaciones presentadas por las distintas entidades integrantes del grupo, mediante la creación de un sistema de compensaciones de dichos saldos.
  • Eliminar, mediante el establecimiento de una nueva regla de determinación de la base imponible, los costes derivados del gravamen del valor añadido generado en el seno del grupo de entidades cuando se realizan operaciones intragrupo cuyo destinatario son entidades sujetas a la regla de prorrata.

El REGE es de aplicación voluntaria y se ha introducido con dos contenidos, ambos de carácter opcional, que pueden denominarse:

  • General: En el que simplemente se compensan entre sí los resultados de las declaraciones-liquidaciones de cada período entre las distintas entidades incluidas en el grupo.
  • Ampliado o avanzado: Comprende además de la compensación de los saldos de las autoliquidaciones, reglas específicas para las operaciones intragrupo, incluyendo la valoración de las mismas y un régimen de deducciones como sector diferenciado ex lege.

La possibilità offerta dalla Direttiva comunitaria è stata attuata nel sistema fiscale spagnolo dalla Legge n. 36/2006, sotto il nome di Regime Speciale del Gruppo di Entità (di seguito anche REGE).

La normativa spagnola relativa al REGE è contenuta nella Legge sull’IVA, agli articoli 120, 163-quinquies e seguenti della Legge n. 37/1992, e negli articoli 30, 61-bis e seguenti del Regolamento IVA. Il REGE non prevede la costituzione di un soggetto passivo autonomo.

L’obiettivo perseguito dal regime in commento è duplice:

  • evitare i costi finanziari derivanti dall’esistenza di saldi IVA a debito e a credito risultanti dalle autoliquidazioni presentate dai vari membri delle entità del gruppo, mediante la creazione di un sistema di compensazione di detti saldi;
  • eliminare, attraverso la definizione di una nuova regola per la determinazione della base imponibile, i costi fiscali derivanti dalla presenza del valore aggiunto generato all’interno del gruppo di società, quando vengono effettuate operazioni infragruppo a favore di entità soggette alla regola del pro-rata.

Il sistema REGE è volontario ed è stato implementato in due modalità, entrambe opzionali, che possono essere così definite:

  • Generale, in cui semplicemente si compensano tra loro i risultati delle dichiarazioni-liquidazioni di ciascun periodo tra le varie entità appartenenti al Gruppo;
  • Avanzato, il quale oltre alla compensazione dei saldi delle autoliquidazioni, prevede norme specifiche per le operazioni infragruppo, tra cui la diversa quantificazione delle medesime e un sistema di deduzioni ex lege.

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